浅议《企业会计制度》

[摘　要]财政部颁布的统一企业会计制度增加了会计原则，很好地实现了会计准则与会计制度的协调和整合，并将计提资产减值准备增加到8项，会计报表中部分项目的列示方法和附表种类也有变化。

[关键词]企业会计制度；资产减值准备；会计准则

财政部于2000年12月29日正式颁布的《企业会计制度》，自2001年1月1日起首先在股份有限公司范围内执行，同时选择部分国有企业试行，并且鼓励其他非国有企业先行实施。

ⅰ 颁布《企业会计制度》的重要意义

随着我国改革开放的深入，尤其是国有企业的改组、改制，综合经营、跨国经营的企业集团产生，各类新型企业和企业新兴业务的不断出现，社会各界及有关部门要求企业提供更加可靠、真实可比的会计信息；现代财务会计包括会计确认、会计计量、会计记录和会计报告的统一体，它需要在一个统一的会计制度中予以完整地规范。统一性是会计信息可比性前提，原行业会计制度虽然做到了在同一行业、某一组织形式企业内的会计核算统一性，但不同行业、不同组织形式企业之间会计核算缺乏统一规范，从而降低了会计信息可比性的程度。《企业会计制度》不再分行业和组织形式，从会计核算一般规定、会计科目及其运用、财务报告的编制等方面对所有企业的会计核算作出了统一的规定，达到了全国范围内企业会计核算指标的可比性。对国家来说，有利于对宏观经济的监管和调控；对企业管理者来说，有利于在统一的确认、计量尺度下反映企业经营业绩和管理效率；对投资者和债权人来说，在很大程度上消除了因会计制度不统一而给选择权益投资和债权投资对其产生的不便，有利于投资决策。WWW.11665.coM《企业会计制度》的发布，对于规范我国企业会计核算行为，真实完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，提高企业的会计信息质量具有深远的意义。

ⅱ 新制度在以下几个方面取得了突破

1 注重资产的质量。《企业会计制度》要求企业计提资产减值准备，将虚拟资产排除在资产负债表之外，并在《股份有限公司会计制度》计提的四项准备的基础上，增加了固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、委托贷款减值准备。《企业会计制度》规定，企业应定期或者至少于每年年度终了时，计提资产减值准备，并且对计提资产减值准备时的会计处理作出了规定。如：计提短期投资跌价准备、长期投资减值准备、委托贷款减值准备时，会计核算其借方记“投资收益”科目，贷方分别记入“短期投资跌价准备”、“长期投资减值准备”、“委托贷款减值准备”。在应收及预付账款、存货计提减值准备时，借：“管理费用”科目，贷：坏账准备（存货跌价准备）。值得注意的是，《企业会计制度》在第五十三条特别规定：“企业的预付账款，如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因无望再收到所购货物的，应将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并按规定计提坏账准备。企业持有的未到期应收票据，如有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备，可见计提坏账准备的范围得到了扩展。在固定资产、在建工程、无形资产的计提减值准备时，借方都记入”营业外支出“，贷方记入相应的减值准备。为防止企业利用八项资产减值准备粉饰会计报表，人为操纵利润的空间，《企业会计制度》规定：”企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益、少计负债或费用，但不得计提秘密准备。“这是对滥用谨慎性原则进行利润操纵行为予以规范。

2 正确处理了准则与制度的关系，实现了二者的协调和整合。国家统一的会计核算制度包括会计准则和会计制度，其中，会计准则侧重于会计要素的确认、计量、报告等会计政策方面，会计制度则更多侧重于会计科目、记账方法、编报程序等会计记录方面。《企业会计制度》并不局限于对会计核算的说明，还将会计准则较好地融入其中，实现了准则和制度功能组合，从而使会计准则更容易理解和执行，使会计处理更加统一规范。特别是在制度中纳入了我国已出台并经过实践证明是比较成熟的十几项具体会计准则和暂行规定的有关内容，较好地实现了准则与制度的协调和整合，使我国会计在服从并服务于国家经济转轨的同时找到了一条实现自身的可行之路。当然，会计准则和会计制度之间既有联系又有区别的两种规范。根据我国的国情，在今后一个相当长的时期内，两者将长期并存、互补互融、各有侧重，相得益彰。

3 会计核算方法在《企业会计制度》中得到体现。改变了以往对短期投资的收益确认作法，将取得的现金股利和利息冲减短期投资账面价值，避免短期投资价格波动引起的年度间损益波动。在借款利息资本化方面，为保证固定资产入账价值的真实性和可比性，规定“以固定资产达到可使用状态”为借款利息终止资本化的时间，改变了过去借款利息“在固定资产尚未交付使用或已投入使用但尚未办理竣工决算前发生，应当计入固定资产价值；在此之后发生的，应当计入当期损益”的做法，有效地防止了少数企业为减少借款利息对当期损益的影响，增加当期利润，迟迟不办理固定资产竣工决算手续现象。在债务重组与非货币性交易方面，统一会计制度淡化了原准则中非现金资产“公允价值”概念，而是运用“账面价值”，并将重组债务产生的差额计入资本公积，而不计入当期损益，避免了过多的调账，在一定程度上扼制了利用债务重组和非货币性交易进行利润操纵行为。另外，充分考虑市场因素变化对资产价值的影响，考虑企业所处的具体商业环境，允许企业根据所处具体商业环境灵活地选择适合自身的会计政策，充分揭示企业所面临的市场风险，将符合实绩确认条件的或有事项产生的义务确认为实绩，并在会计报表附注中充分披露。《企业会计制度》在许多方面给予了会计人员处理经济业务更多的自主权。如第20条规定，企业“领用或发出的存货，按照实际核算的，应当采用先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法或后进先出法等确定其实际成本。”但哪一种方法更适合企业的实际情况，更能公允地反映企业的盈利能力和资产状况。则要依赖于会计人员的职业判断。

4 增加了新的会计原则。从会计反映职能看，会计必须反映经济实质，而不是简单地反映经济形式。从现有的会计准则看，不论是资产减值的确认，还是收入确认的方法都证明了实质重于形式。新《企业会计制度》将实质重于形式列入会计核算的基本原则，规定“企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行检查。并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项可能发生损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备”。“企业应当按照交易事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们法律形式作为会计核算的依据，”从而增加了会计核算的决策使用价值。在会计核算中，可能遇到一些经济实质与法律形式不相一致的事项。例如：融资租入的固定资产，在租期未满之前，从法律形式上讲，所有权并没有转移给承租人，但是从经济实质上讲，与该项固定资产相关的收益和风险已经转移给承租人，承租人实际上也能行使对该项固定资产的控制。因此承租人应该将其视同自有固定资产一并计提折旧和大修理费用。以前的会计制度有此规定，但没有明确提出是遵循实质重于形式原则。遵循实质重于形式原则，体现对经济实质的尊重，能够保证会计核算信息与客观经济事实相符。

5 对会计报表中部分项目的列示方法和附表的种类作了修改。增加了对外提供的会计报表现金流量的编制方法有所变化。对会计报表部分项目的列示方法作了更改。资产负债表中各备抵账户的列示方法有了较大的改动，仅将固定资产减值准备单独列项，其他减值准备均与备抵减科目合并反映。简化了现金流量表的编制工作。减少了现金流量的项目。经营活动的现金流量由12项减为7项；投资活动产生的现金流量由9项减为7项；筹资活动产生的现金流量由11项减为6项，大大简化了增值税等项目的列示。如：“收到的增值税销项税额”原来单独列项，现在并入“销售商品、提供劳务收到的现金”项目；原来支付的增值税款单独列示，现将其中的增值税进项税额并入“支付的各项税费”项目，支付的所得税也并入“支付的各项税费”项目。补充资料中取消了“增值税增加（或减少）”项目。现金流量表原“附注”改为“补充资料”，并要求在补充资料中，将计提的各项减值准备，长期待摊费用摊销，待摊费用减少，预提费用增加调节净利润，从而确定经营活动产生的现金流量，这样，项目的列示更清晰，更易于操作。

增设了会计报表的附表。对资产负债表增设了“资产减值准备明细表”；将利润表的附表———“分部营业利润和资产表”改为“分部报表（业务分部或地区分部）”主要对营业利润合并、资产总额、负债总额进行报告。