供应链成本管理理论述评

供应链成本管理理论述评

近年来供应链成本管理引起了广泛关注，主要基于整个供应链间的竞争日益取代企业间的竞争（lisa m. ellram,1994）；对成本进行论文联盟优化的潜力只能通过在整个供应链上进行成本管理来实现（joseph l.cavinato, 1992）。这些因素共同促进了供应链成本管理理论的发展。学术界对供应链成本管理做了一系列较为深入的研究，这些研究将对未来的成本管理和供应链管理产生深远影响。

一、供应链成本管理概念研究述评

cavinato（1992）采用作业成本法来研究供应链的整体成本，并提出通过整合物流过程来实现全面降低作业成本。但其研究局限于实践层面，并未明确提出供应链成本管理的定义。carter及ferrin（1995）则针对 “买方——运输商——卖方”的供应链模式，指出可以降低的供应链成本包括三方面：卖方成本；买方成本；运输商成本。beamon（1998）把对供应链管理进行的分析研究分为四种模式，且这四种模式均以成本为量化的衡量因子；lalonde（1999）等人则把作业成本法和所有权总成本法（total cost of ownership, tco）来整合整个供应链上的相关成本。这些研究主要是从如何降低作业成本的角度来管理供应链成本。最早明确提出供应链成本的含义的是handfield,r.b.,niehols,e.l.（1999），他们认为供应链成本包括两个方面：一是产品和相关物资的采购成本以及获取信息的成本，二是管理供应链上成员企业之间相互关系的成本。wWw.11665.COm此定义不仅首次强调供应链上成员企业间的相互关系，而且隐含了某些供应链成本可以量化的性质。kajuter等（2000）则构建了一个前瞻式的综合成本管理理论框架，认为作为一个成本导向型的系统，前瞻式成本管理进行成本管理的主要工具是（链式）目标成本法，同时辅助以其他有助于创造更加具体的成本缩减理念的方法，如标杆管理、逆向工程、价值分析及价值工程等。stefan securing（2001）和goldbach,m.（2002）认为供应链成本管理的定义为：对供应链上发生的所有成本进行分析和控制的方法和概念。包括三个层次：直接成本、作业成本和交易成本。该定义产生于供应链成本核算。供应链成本核算包括两个概念：供应链作业成本法和供应链目标成本管理法。他们还分析框架中引入代理理论研究了这两种方法所需要的组织设置，并强调对成员之间关系的管理。hines,r.,silvi,r.,bartolini,m.和raschi,a.（2002）提出一种新的整合模式——供应链的精益转型，包括减少在企业内部和企业之间的浪费以及建立根据最终客户的真实需求而灵活调整的供应链两个方面。将该整合模式应用到简单的内部供应链进行研究，并预言未来的研究会将精益管理会计应用到更加复杂的供应链环境，如双极供应链，线型供应链和网络组织等。krueger,r.（2002）和stefan seuring（2002）认为供应链管理面临着全球化成本管理的挑战，故应进行整合式供应链管理。整合式供应链管理把供应链成本核算的三个层次的成本和目标成本法进行整合，并提出若想完全发掘供应链中的成本管理潜力，需将成本管理的其他发展整合进供应链管理。其总目标是降低成本、缩短投放市场的时间及提高产品质量及灵活性，从而使供应链上各成员企业获得持续的竞争优势。tim，milena和yuan（2002）从合作供应链管理的角度将供应链的成本分为两大类：供应链系统上各企业的总成本和成员企业间合作的机会成本。kulmala（2002）则从经济学中交易费用的角度考虑了供应链环境中各企业间的成本及其管理问题，并分析了企业间关系对成本管理的影响。varun grover,manoj k.malhotra（2003）认为供应链成员间的合作关系、信任水平以及信息技术和成员间的信息共享等因素都对交易成本产生影响，从而在对供应链成本进行管理过程中应该关注如何降低交易成本。stefan securing（2004）将直接成本、作业成本和交易成本三个层次的成本引入“产品——关系”的二维框架中进行分析，形成一个三维的分析模型，即供应链成本核算的概念框架。同时，他还以此概念框架为基础，通过对三个层次的成本和“产品——关系”矩阵的各个决策区域进行整合，在探索供应链成本缩减机会的过程中考虑各成员企业间的合作伙伴关系，为将成本管理拓展到供应链组织的边界之外指明了道路。cooper, takeo yoshikawa, slagmulder等人（1994、2002、2004）在总结了前人的实践和理论的基础上，通过对日本的一些供应链进行了实地考察研究，将供应链成本管理划分为产品和关系两个维度，并根据生命周期成本管理的思想把每个维度分别划分为构建和运营两个阶段，从而形成了四个决策区域：产品和网络的结构、供应链产品设计、生产网络的构建和供应链流程优化。同时，他们首次明确提出了跨组织成本管理（inter-organizational cost management，iocm）的概念，认为跨组织成本管理是研究供应链成本管理的一种结构性方法，需要通过让供应商和采购商进行紧密的合作来实现降低整个供应网络的成本。martin christopher和john gattorna（2005）将战

略联盟的思想引入对供应链成本的管理中，指出应该供应商应该与客户结成供应链联盟来创造更多的价值，并认为对供应链联盟进行市场分割的最佳方法就是以买方行为为依据。由于供应链提供了最好的成本降低和价值提高的可能性，因而对其所处网络组织的连接点处的管理就变得非常关键。marilyn m. helms（2005）等人认为，在iocm*应商成本不是主要要考虑的因素，应更多的关注供应链上合作伙伴的论文联盟选择，即更强调成员关系对实现目标成本的影响。在选择合作伙伴时应考虑其可靠性、合作性、生产合格产品的能力、所雇用的工程师和设计专家的数量，以及其在业界的声誉和可靠性等因素。文章指出应通过签订长期合同/协议与合格的供应商建立长期的合作伙伴关系。lisa m. ellram（2006）将自己多年来对供应链上企业成员关系的研究引入对iocm的目标成本管理的研究中，并强调人们经常忽略成功的目标成本管理中的买方职能。她认为买方与供应商签订长期协议可以获得定价及其随时间推移而产生的大量杠杆作用。

以上关于供应链成本管理概念的研究都将两个主流观点作为一个重要的组成部分。一是作业成本法中所采用的流程的观点，通过成本管理目标可将它们系统的组织起来；另一个则是目标成本法，着眼于如何设定和实现目标。企业首先根据客户的需求进行产品设计和生产，而后又要回到市场满足客户需求，而在各种流程中都要消耗资源。

二 、供应链成本管理方法研究述评

早在1998年美国著名的供应链管理专家cooper和slagmolder曾对供应链成本管理作如下界定：供应链成本管理指企业运用一系列成本管理方法来实现降低成本及加强战略位置的目标。cavinato （1992）、cooper,r和slagmulder,r.（1995）首先采用作业成本法来研究供应链上的整体成本。他们提出通过整合物流过程来实现全面降低作业成本，并按作业成本法的原理把与客户相关的成本分摊到对应的客户身上，从而更为准确地明确客户的盈利性。cooper & kaplan （1998）认为采用所有权总成本着眼于对供应商的选择及优化，有助于分析企业与供应商之间的相互关系。所有权总成本是获得材料所需要的总成本，包括购买价格以及与购买相关的其他作业成本，如材料订购过程中发生的相关成本、产品生产设计过程中的相关成本以及支付材料货款过程中发生相关成本。lalonde（1999）等人以作业成本法（abc）和所有权总成本法（tco）来整合整个供应链上的相关成本。messaoud mehafdi（2000）认为转移定价系统应成为供应链管理分析的焦点，企业内部的供应链关系是理解整个供应链成本管理的一个必要条件。处理转移定价这一问题的一个方法是将其整合进战略规划，包括：确定和检查整个转移定价供应链，在管理转让者－受让者关系时采用“内部客户”观念，并采用以价值为基础的绩效评价标准（如平衡积分卡）和激励计划来支持这一观念。tobias teich等人（2001）介绍了非层级化地区性生产网络的模型及其运作模式，并将拓展性价值链管理（extended value chain management, evcm）概念作为成本核算系统的基础进行探讨，且根据网络成本核算系统的要求提出了成本设计和利润分配的方法。robin cooper, regine slagmulder（2001）认为透彻的系统的成本管理应出现产品生命周期的各个阶段，确定了设计阶段和生产阶段中可以避免的成本。以此评估供应链成本的优势主要在于，在进行生命周期评估的同时评估成本，可以以最少的精力去辨别供应链成本的动因。此外，生命周期分析的流程和产品导向型系统可以识别独立于公司部门的成本，从而可以改善成本在产品中的分摊。lars stemmler（2002）探讨了财务管理在供应链管理中的角色，认为：成功的供应链财务管理范畴应当整合了产品流程、信息共享和创新的财务结构三个方面。khurrum s.bhutta等人（2002）考察了围绕有效客户反映（efficient-customer-response, ecr）所进行的关键创新举措，探讨了一个将ecr创新举措（电子数据交换，edi）整合到以客户为中心的营销观念的框架，通过作业成本法来实现降低成本，进而提高为客户服务的质量。cooper和slagumulder（1999）将供应链上产品层次，功能层次和零部件三个层次的成本整合进市场驱动型的成本核算，从而形成了目标成本法的基本流程。stefan securing（2002）、cooper和 slagmulder （2004）将生产成本、作业成本和交易成本三个层次的成本跟目标成本法进行整合来实现目标成本。他们还提出了进行跨组织成本管理（iocm）的具体分析方法：一是在产品设计阶段主要解决目标成本的设计与分解，主要工具包括价格－质量－功能悖反（price-quality-function trade-off, pqf）、跨组织成本调查（inter organizational cost investigation, ici）、并行成本管理 （concurrent cost management, ccm）等；二是在产品制造阶段的主要成本管理方法是改善成本法，主要工具是价值分析。marilyn m. helms等人（2005）认为如果设计团队不能达到目标成本，可以采取系统的方法。第一步很重要，即考虑一下是否可以提高该目标成本或边际成本能够降低的程度。第二步，考虑生产过程中对产品功能的修正和适当放宽条件。第三步，降低供应商的成本。当实施了以上三个步骤后，设计团队认为仍然不能实现目标成本，则应放弃该项目。

　纵观供应链成本管理方法的发展历史有以下特点：第一，多种成本因素的整合，作业成本、交易成本概念的引入使得整个供应链成本管理理论不得不考虑其与原来成本因素进行整合。各种因素相互交错、相互融合，贯穿于整个供应链系统中，对供应链成本产生影响。第二，多种成本管理方法的整合，其目的在于使得各成本因素有机结合起来以利于对供应链成本进行系统、全面的管理。虽然由于研究目的不同，看似各文献中成本论文联盟整合的方法有所差别，但是它们均不同程度的涉及作业成本法和目标成本法这两种最基本的供应链成本管理方法。第三，供应链上各个成员企业之间已经不再是独立的经济个体，而是整个供应链系统中的一员。成本管理的立足点已经不再是原先的在单个企业内部实现成本最低，而是要获得整个供应链成本的最优化，进而获得整个供应的战略竞争优势。因此，必须以战略的观点去考虑供应链上成员企业间的关系对供应链成本系统产生的影响。第四，最近几年由于供应链的拓展，对供应链的研究逐步趋向对网络组织关系的多角度研究，而供应链上的成本管理也逐渐转向网络组织关系中的成本管理。如前述的目标成本法及其在跨组织的成本管理框架下的具体应用，已经属于跨企业边界的网络组织上的成本管理，这很可能成为未来供应链成本管理的一个研究方向（整个供应链成本管理的研究领域的广度和深度都发生了巨大的变化，尤其是出现了一批研究在网络组织中进行成本管理的新理论，这些理论都不同程度的强调对供应链上的各个环节和各个层次的整合。限于此问题非本文研究的重心，本文不再赘述）。而实际上跨组织的形式有几种，供应链是其中最具有代表性，最为广泛存在的一种形式。因此，供应链成本管理的应用更为普遍，对其进行的研究仍为主流。第五，作者在对供应链成本管理进行研究的过程中，发现可以将产品成本大致分为三个部分：直接成本、作业成本和交易成本。其中，直接成本即产品的直接生产成本；作业成本，指与企业整个生产相关的间接成本，主要存在于营业费用和管理费用等科目之中；交易成本，则包括获取交易信息、进行交易谈判、激励行为、对履约情况进行监督、变更交易等的费用。其中，对直接成本的核算，主要通过直接分摊的方法进行；而对供应链上的各成员企业内部发生的间接作业成本以及供应链上企业间的交易成本则均采用作业成本法来进行核算。但是，由于传统的成本管理方式、单纯的作业成本法均不能有效的实现将供应链作为一个整体进行管理的目标，因此迫切需要一种全新的，更加合理、准确的供应链成本管理方式。在供应链上应用目标成本法就是这样一种方法。该方法以客户需求为出发点，并站在整个供应链的角度考虑成本。

三、供应链目标成本管理理论述评

由于外部经济资源以及制造环境的变化，企业*转换成本管理的思维，将过去的从自身资源和能力出发的成本管理方式转变为从外部市场环境及客户（消费者）的需求出发的目标成本管理，这就是目标成本管理的产生。另外，由于企业间的关系随着供应链的发展而日益紧密，对目标成本法的探讨不再被拘囿于单个企业内部，未来目标成本法的基本原理将会被置于供应链（甚至更大的）环境中，而需考虑的成本因素除其各成员企业内部的直接成本及作业成本外，还将涉及成员企业间的相关成本，如获得信息的成本及交易协调成本（此二者均属于stefan seuring所说的交易成本）等。故而，学术界开始探讨如何将目标成本法应用于供应链的成本管理。早期的供应链目标成本管理将目标成本法整合进对供应商的研究中，主要贡献有以下四个方面：seidenschwaz和niemand在其研究中揭示了供应商管理的过程中如何应用目标成本法。首先，在目标成本下，零部件层次的目标成本被转嫁给供应商。对整个产品而言，零部件越重要，供应商将越早被纳入对产品进行开发的流程中。于是，供应商就需要采用项目导向型成本管理方法，逐渐降低成本，直到实现设定的目标成本。ansari和bell则阐述了在扩展型企业中如何应用目标成本法。他们强调建立长期供应商关系的重要性，认为目标成本法并非要转嫁市场压力，而是要与所有的供应链伙伴进行协调，从而使各企业均能保持自己的盈利特性。cooper 和slagmulder引入链式目标成本法的概念，认为目标成本法是一种用于保证供应商实现共同设定的产品功能、质量和价格目标的约束机制，即所谓的“功能—价格—质量”悖反的观点。该观点认为供应链目标成本管理是一个动态过程，权力在供应链伙伴之间的分配问题是个基本问题。具体而言，在供应商方面，可能会受到来自不受目标成本压力影响的供应商的限制；在配送方面，又有可能会受到拥有权力较少的客户的约束。lokamy和smith提出的供应链目标成本管理，将供应链的灵活性和客户需求两个市场变量结合在一起研究实施目标成本管理的策略。认为目标成本管理不仅要保证供应链上产品每个层次的成本均不超过市场价格，而且要保证供应链的每个成员均能合理的分享利润。

通过分析可以看出，以上理论研究基本还是从供应链上成员间的关系、成员间的利益分享、产品的价格—功能—质量间的悖反关系以及供应链与市场或客户之间的关系等定性的角度去研究供应链的目标成本管理。但是，在探讨这些关系的同时，由于存在个体认识的差异、企业间在沟通中存在的障碍、在进行悖反的过程中企业倾向性的不同等多种因素，使得从这些角度进行分析存在一定的主观性，很难在实践中准确把握。因此，论文联盟在实践中若要实现对供应链成本进行真正有效的管理，必须建立在对客观事实数据进行科学合理的分析、处理之后，以找到降低供应链成本的最佳方式或途径。

四、结论与启示

本文研究得到以下结论与启示：第一，传统的成本管理方法只重视单个企业内部的成本降低，而完全忽视了企业与外部的联系对成本将产生的影响。而随着供应链的发展，企业间发生的成本对产品最终成本的影响越来越大，若继续采用传统的成本管理方法，将导致对产品成本的扭曲，不能真实的反映企业经营管理的情况，从而可能导致错误的经营决策，对企业造成严重的后果。第二，作业成本法只能对供应链上成员企业内的作业成本以及供应链上企业间发生的交易成本进行核算和管理，而对整个供应链系统而言，目标成本法是一个切合现实，可以将供应链视为一个整体，进而进行有效管理的方法。因此，将目标成本法的思想应用到对整个供应链成本管理之中，将是一个值得深入的研究方向。第三，供应链成本管理的思想已经被理论界和实践界广泛接受。目前已经开始探讨用目标成本管理的思想来管理供应链上的各个成本因素，以求使得最终产品成本实现目标成本的要求，但目前仍缺乏具体的实践操作过程。或许，未来的研究可以通过对成本的分配、归集、加工、处理等具体的操作过程，为供应链成本管理提供切实的依据。