资源消耗会计原理的研究及应用

资源消耗会计原理的研究及应用

　资源消耗会计(resource consumption accounting，rca) 是一种总括的、能动而综合的成本管理会计系统。它侧重于关注资论文联盟源、资源之间的相互关联性，以及资源的产出是如何消耗的，是用传统的作业成本法（activity-based costing，abc）的思想把德国弹性边际成本法（german flexible marginal costing，gpk）的优点融入其中而形成的一种新兴成本计算管理方法。rca以资源为导向，对作业成本从资源及资源消耗的视角加以考察，不仅有助于弥补传统abc的不足，而且能使战略控制系统延伸到企业的经营活动之中。

1 资源消耗会计的应用原理及基本特征

1.1 以资源为中心构建成本核算与管理系统。资源消耗会计主要的核算对象是资源，强调根据资源消耗的因果关系，从资源消耗的视角进行成本归属集结，依据资源向成本对象分配成本。rca中的“资源”是一个广义概念（资源库），“资源消耗”则是指部门之间的成本（价值）转移。

在rca下，确定资源库是成本模型的第一步。资源库（或称资源结集点）指的是资源消耗单位主体在价值转移和生产过程中耗费的所有资源(包括资源自身消耗的资源)的总和。相对于传统abc成本系统而言，rca认为企业存在服务于其他资源的资源，它们自身所消耗的成本也应当按照一定的资源动因对象化分配给被服务资源。WWw.11665.CoMrca要求我们不仅对作业消耗的资源加以核算，而且核算资源交互消耗产生的成本。按照这种要求，在rca中的资源将全部进入成本系统进行分配与核算。

通过分析“资源——资源”、“资源——作业”之间的关系，根据资源库的要求对多项资源要素进行重分类，将有关资源要素分到同一资源库，同时收集或估算各个资源库的成本和数量数据，由此确定或者预计资源库的产出与消耗者之间的定量关系，从而对所有由资源库和消耗主体(作业和其他被服务资源库)之间产生的消耗关系所形成的成本动因加以明确。通过动因认定，rca能在资源库与其消耗者之间搭建更为直接的路径，使成本的因果关系更加简单明了。

在rca中，通过“资源——作业”、“资源——资源”的因果关系来明确资源动因，这种模式能够防止abc体系中主观确定交互动因造成的缺陷，能够更加准确地核算资源与消耗主体之间的互惠成本，这样就使得超额或空闲生产能力充分暴露出来，将产出所消耗的全部资源的生产力完全并合理地进行分配。

由此可见，rca始终以资源为中心进行成本的归属。资源消耗会计涵盖的资源范围更广泛，成本动因的确定更加清晰全面，从而能够更加完整地反映资源消耗过程和生产能力。

1.2 使用产出量化方法为基础的成本计量方式。在资源消耗会计中，资源产出量的计量需通过数量来完成。它将同类生产能力合并至同一资源库进行计量，同时以数量为前提对资源库的产出量进行计量。因为资源的消耗关系很难通过货币金额来计量，因此，在对资源的消耗关系进行定义时，rca运用的指标全部是可量化的指标，一旦确定了资源消耗关系，非货币的量化指标也就转化为了货币当量，应用货币指标计算收益对象的成本。所以，rca明确了核算成本的价值关系和资源的消耗之间的关系，充分体现出成本核算是资源消耗的货币表现，资源消耗必须以成本核算为基础。在资源库中，资源产出量和费用相互联系。使用产出量化方法来建立资源库可以清晰地反映成本投入与产出的关系，促进生产能力及差异的分析。

1.3 充分考虑成本性态对具体成本分配的影响。资源消耗会计对成本的本质从两个层面上进行了甄别，一方面，成本在资源消耗中具备变化或固定的自然属性；另一方面，资源消耗时点上变动成本具备一定的可变性。所以，在rca的资源库里，应该按照资源消耗模式来判定rca对最初具备的成本是不是固有性质的成本。

2 资源消耗会计应用的现实意义

2.1 有利于企业开展对产能的分析和利用。rca情况下的e/i产能指的是没有被利用的资源。在数量方面看来，它是从供给的资源里将资源利用后的差额扣除了。企业在rca下可能会同时对生产的及e/i的产能进行管理，而且认为管理e/i产能十分重要。经过理论层面的分析，若减少了产品生产所需的作业量，很自然地，差额将会构成剩余闲置生产能力，这种剩余产能的存在，可能会使产品成本因此被扭曲而造成盈亏计算不准确。所以，虽然不一定能够及时使用此类剩余，但企业管理者也需要对此类问题提起重视，积极寻求解决的办法。

2.2 促进企业做出科学有效的业务外包决策。传统的成本管理会计若把一个辅助部门的成本分配至另一个部门，这两个部分就会合并为一笔成本开支，并未按照成本固有的流程将其分割成变动和固定两类。因为计算时，是按照业务流程将rca分成变动及固定两部分成本来进行的，因此对于外包业务，它可以提供正确的依据和决策，将非核心的业务外包出去，使企业力量都凝聚在核心业务上。

2.3 有利于企业构建完善合理的成本控制体系。在rca下，每个资源库都只有一个成本动因，一种产出计量单位。利用rca，能够循着资源(库)→作业→产品的计划产出情况的途径，使企业的成本控制的量化标准逐步明确，有助于企业将成本指标分解，并对出现成本差异的原因进行深入调研，避免甚至消除不利差异，从而有效的减少成本支出。此外，辅助部门在计算单位费率(单价)的时候，把单价分为固定和变动两个部分，提高了辅助部门成本分配的关联度和准确性。

rca要求将成本前馈控制、事中控制和反馈控制相结合，以资源库作为编制预算、考核业绩、分析差异的单位，有利于企业实施全面预算管理。它还特别重视研究开发、产品设计和质量成本管理，力求按照技术与经济相统一的原则，科学合理地配置资源，不断改进作业方式，提高作业的质量和效率。

3 资源消耗会计在我国的应用前景

资源消耗会计(rca)的应用意味着成本会计系统有了实质性的变革。首先，rca对abc等成本会计方法进行了补充，使其更加完备，达到了经营决策、战术决策、战略决策等多方面的要求；其次， 它能够促进企业信息化的建设，特别是运用了erp系统的企业，其效果可能会更加明显，它能将超额或空闲生产能力的成本分配至应负责的个人或者层次，而不是分配给产品，可以在资源层次上识别成本固有的初始性态，并关注成本性态在消耗过程中发生的变化，为决策者提供了从资源层面到组织层面的任何层面上追踪、归集成本信息能力。此外，rca属于一种动态的方式，它的成本模型能对环境的变化及时做出动态调整。作为一种更全面、对成本控制更详细的方法，rca能以一种综合方式达到成本管理最优化，它将使全社会的成本管理与收益计划以及预算管理的应对策略有效地加以推广、应用成为可能。