消费型增值税下固定资产的涉税业务处理

［摘要］ 为了适应当今经济环境，配合激励投资，增值税由生产型向消费型转变，抵扣范围随之扩大，必然影响固定资产计价和相关会计处理业务。本文举例对该涉税业务处理进行探讨。

［关键词］ 消费型增值税；固定资产；会计处理

我国自１９８３年１月１日起，开始试行增值税。１９９４年税制改革时我国选择了很少被其他国家采用的生产型增值税。由于生产型增值税具有重复征税、抑制企业资产更新等弊病，２００４年７月１日和２００７年７月１日，国家先后在东北三省八大行业和中部六省八大行业推行了增值税转型试点，２００９年１月１日起，国家决定在全国所有地区和行业推行增值税转型改革。至此，我国增值税统一由生产型转为消费型，相关的会计业务处理也有了相应的变化。本文举例说明消费型增值税下一般纳税人固定资产的涉税业务处理。

一、固定资产增加的业务处理

根据财税［２００８］１７０号文件的规定，自２００９年１月１日起，纳税人如果可以提供有效的扣税凭证，购进的固定资产（包括接受捐赠、实物投资）和自制的固定资产（包括改扩建、安装）的进项税额可以自销项税额中抵扣。有效的扣税凭证是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据。

允许抵扣进项税额的固定资产指的是机器设备、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具。房屋、建筑物等不动产不能纳入增值税的抵扣范围。

（一）购进固定资产的业务处理

［例１］ ａ企业于２００９年１月３日，购入一台生产用设备，增值税专用发票价款５００万元，增值税额８５万元，支付运输费２万元，运费取得了运输费用结算单据。wwW.11665.cOM固定资产无需安装，以上货款均以银行存款支付。

借：固定资产５ ０１８ ６００

应交税费——应交增值税（进项税额） ８５１ ４００

贷：银行存款5 870 000

（二）接受捐赠固定资产的业务处理

［例２］ ｂ企业于２００９年２月４日接受甲企业捐赠卡车一辆，当天办妥手续。甲企业提供的增值税专用发票价款为２０万元，增值税额为３．４万元。不考虑所得税及其他相关税费。

借：固定资产２００ ０００

应交税费——应交增值税（进项税额） ３４ ０００

贷：营业外收入——捐赠利得 ２３４ ０００

（三）接受投资转入固定资产的业务处理

［例３］ ｃ企业于２００９年３月５日接受乙企业投资转入设备一批，经双方确认价值为８００万元，增值税专用发票表明增值税额为１３６万元。机器已交付使用并达到预定可使用状态。

借：固定资产 ８ ０００ ０００

应交税费——应交增值税（进项税额） １ ３６０ ０００

贷：实收资本——ｃ企业 ９ ３６０ ０００

（四）非货币性资产交换取得固定资产的业务处理

［例４］ ｄ企业２００９年４月６日用一批材料换入新设备一台。该批材料售价６万元，增值税专用发票表明增值税额１．０２万元，换入的新设备公允价值７万元，增值税专用发票表明增值税额１．１９万元。ｄ企业支付补价１．３４万元。假定该项非货币性资产交换具有商业实质，公允价值能够可靠地计量。

借：固定资产７０ ０００

应交税费——应交增值税（进项税额） １１ ９００

贷：其他业务收入 ６０ ０００

应交税费——应交增值税（销项税额） １０ ２００

银行存款 １１ ７００

（五）债务重组取得固定资产的业务处理

［例５］ ｅ企业２００９年１月１日赊销一批商品给丙企业，价税合计１０万元，当即收到一张面值为１０万元的商业承兑汇票。２００９年５月７日丙企业发生财务困难，经双方协议拟进行债务重组。丙企业以设备抵债，开出增值税专用发票，该设备公允价值８万元，增值税额１．３６万元。

借：固定资产８０ ０００

应交税费——应交增值税（进项税额） １３ ６００

营业外支出 ６ ４００

贷：应收票据 １００ ０００

（六）自制固定资产的业务处理

［例６］ ２００９年６月８日，ｆ企业购入自制设备用物资一批已验收入库。增值税专用发票价款５万元，增值税额０．８５万元，货款已支付。７月９日，ｆ企业开始自制设备，领用上述购入的物资。８月１日，领用本企业生产用原材料一批，价款２万元，增值税额０．３４万元，领用本企业生产的产成品一批，产成品按售价计算为１０万元，增值税１．７万元。８月１６日，ｆ企业将自制完工的设备交付生产使用。

１． ６月８日，购入自制设备用物资

借：工程物资——专用材料 ５０ ０００

应交税费——应交增值税（进项税额） ８ ５００

贷：银行存款 ５８ ５００

２． ７月９日，领用自制设备用物资

借：在建工程——自制设备工程 ５０ ０００

贷：工程物资——专用材料 ５０ ０００

３． ８月１日，领用原材料和产成品

借：在建工程——自制设备工程 ２０ ０００

贷：原材料 ２０ ０００

借：在建工程——自制设备工程１００ ０００

应交税费——应交增值税（进项税额） １７ ０００

贷：库存商品 １００ ０００

应交税费——应交增值税（销项税额）１７ ０００

４． ８月１６日，自制设备交付使用

借：固定资产——生产用固定资产１７０ ０００

贷：在建工程——自制设备工程 １７０ ０００

二、固定资产减少的业务处理

固定资产减少时涉及增值税的业务主要包括两类：一类涉及进项税额转出，一类涉及销项税额。

（一）涉及进项税额转出的业务处理

财税［２００８］１７０号文件第五条规定：纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第十条（一）至（三）项所列情形的，即发生了（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（二）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务等三种情形时，应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝固定资产净值×适用税率。　这里的固定资产净值，是指纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值。

［例７］ ２００９年７月１０日，ｇ企业将４月５日购进的生产设备一台转为基建处作房屋和办公楼基本建设使用，购入时取得的增值税专用发票价款６万元，增值税额１．０２万元，残值率为４％，预计使用６年。采用直线法计提折旧。

固定资产净值＝固定资产原值－已提折旧

＝６－６×９６％×３÷（６×１２）＝ ５．７６（万元）

不得抵扣的进项税额＝固定资产净值×适用税率＝５．７６×１７％＝０．９７９ ２（万元）

借：固定资产清理 ５７ ６００

累计折旧２ ４００

贷：固定资产６０ ０００

借：在建工程６７ ３９２

贷：固定资产清理５７ ６００

应交税费——应交增值税（进项税额转出）９ ７９２

如果企业将所购货物用于集体福利或者个人消费，或发生非正常损失，或用于免征增值税项目等，应跟据固定资产净值计算“进项税额转出”，借记“应付职工薪酬”、“待处理财产损溢” 及其他有关科目，贷记“固定资产清理”、“应交税费——应交增值税（进项税额转出） ”等科目。

（二）涉及销项税额的业务处理

涉及销项税额的固定资产业务可以分为两种情况：一是企业销售自己使用过的固定资产；二是增值税条例所规定的视同销售行为。

１． 销售自己使用过的固定资产的业务处理

财税［２００８］１７０号文件规定：自２００９年１月１日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：（１）销售自己使用过的２００９年１月１日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；（２）２００８年１２月３１日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的２００８年１２月３１日以前购进或者自制的固定资产，按照４％征收率减半征收增值税；（３）２００８年１２月３１日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照４％征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。

［例８］ ａ企业于２００９年８月１１日转让１月３日购入的生产用设备一台（见例１），原值５ ０１８ ６００元，进项税额８５１ ４００元，已提折旧５０ ０００元，该固定资产售价６ ０００ ０００元，增值税额１ ０２０ ０００元。已经收到全部款项。

固定资产转入清理：

借：固定资产清理４ ９６８ ６００

累计折旧５０ ０００

贷：固定资产 ５ ０１８ ６００

出售固定资产：

借：银行存款７ ０２０ ０００

贷：固定资产清理６ ０００ ０００

应交税费——应交增值税（销项税额）１ ０２０ ０００

结转固定资产清理：

借：固定资产清理 １ ０３１ ４００

贷：营业外收入１ ０３１ ４００

２． 视同销售固定资产的业务处理

增值税实施细则第四条明确规定了单位或者个体工商户的八种行为视同销售货物。并且财税［２００８］１７０号文件规定，纳税人发生细则第四条规定固定资产视同销售行为，对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。

［例９］ ｈ企业于２００９年９月１２日购入电脑一批，增值税专用发票价款３００万元，增值税额５１万元，款项以银行存款支付。２００９年１２月２５日，企业将该批电脑通过当地红十字会捐赠给希望小学，批该电脑已提折旧２万元，捐出时支付清理费２ ０００元。

固定资产转入清理：

借：固定资产清理 ２ ９８０ ０００

累计折旧 ２０ ０００

贷：固定资产 ３ ０００ ０００

支付清理费用：

借：固定资产清理 ２ ０００

贷：银行存款 ２ ０００

计算增值税：

借：固定资产清理 ５０６ ６００

贷：应交税费——应交增值税（销项税额）５０６ ６００

结转固定资产清理：

借：营业外支出３ ４８８ ６００

贷：固定资产清理 ３ ４８８ ６００

企业将自产、委托加工或购进的固定资产作为投资提供给其他单位或个体工商户，或者分配给股东或投资者，应借记“长期股权投资”、“利润分配”等科目，贷记“固定资产清理”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等科目。

企业将自产或委托加工的固定资产用于集体福利和个人消费，用于非增值税应税项目，应借记“应付职工薪酬”及其他有关科目，根据增值税专用发票管理规定不应开具增值税专用发票，应以固定资产净值为销售额，计算增值税销项税额；贷记“应交税费—— 应交增值税（销项税额）”科目，并结转固定资产账面价值。

主要参考文献

［１］王红，李继志． 一般纳税人固定资产增值税的处理［ｊ］． 中国农业会计，２００９（８）：５５－５６．

［２］张译文． 固定资产增值税抵扣问题探讨［ｊ］．新会计，２００９（８）．

［3］余蓉蓉，孟澌． 固定资产增值税转型会计处理及财务影响浅析［ｊ］． 财会通讯：综合版，２００９（6）：１１１－１１２.

［4］郭瑞娜．增值税转型后固定资产增值税的会计处理［ｊ］． 黑龙江对外经贸，２００９（12）：１３７－１３８.

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