高校教育成本核算方法初探

《*高等教育法》第62条明确指出：“国务院教育行政部门会同国务院其他有关部门根据在校学生年人均教育成本，规定高等学校年经费开支标准和筹措的基本原则。”但目前在我国，由于各种因素的制约，高校教育成本核算工作尚未有效开展。随着高等教育由精英教育向大众化教育过渡，多种所有制办学的局面逐步形成。研究教育成本核算方法，探讨建立合理的成本分担机制，既是高校强化内部管理、优化资源配置的需要，也是市场 经济 条件下投资主体多元化新形势的必然要求，同时还可为*增加教育投入和确定收费标准提供可靠的信息和依据。

高校教育成本通常是指高等学校在教育活动过程中为培养高级专门人才所耗费的人力资源和物力资源。从经济用途来看，高校教育成本一般由人员支出、公用支出、对个人和家庭的补助支出、固定资产折旧和科研支出五部分构成，亦即成本项目，它们构成了高校教育成本核算的主要内容。高校的生均教育成本是指高校在一定时期内培养一个标准学生的平均教育成本。这里的标准学生是指按“折算系数”（留学生3、博士生2、硕士生1.5、本专科生和在职硕博士1、夜大成教生0.3、 网络 函授生0.1等） 计算 得出的学生数。高等学校培养对象层次较多、较复杂，而高校各院系（或学科）所设置各专业的教学、实验设备一般是通用的，因此笔者认为，按院系（或学科）分设成本对象，可大大简化核算过程，同时计算结果相对而言也较为准确。wWW.11665.CoM同一院系不同学历层次的学生，其培养成本的差别可利用 “折算系数”来计算。当然，对于规模较小、专业类别和学生类别均不多的高校，则可直接按专业或学生类别分设成本对象。总之，各高校要根据自身的特点，把握好成本核算的“核算成本”， 做到既要尽量简化核算，同时又能达到核算的目的。

由于高校 会计 制度对收入和费用的确认采用收付实现制，而成本核算必须实行权责发生制，为此，有必要分设“会计系统”和“成本核算系统”，同时增设成本核算科室及相关的会计岗位。成本会计员的日常工作就是将“会计系统”中与成本核算有关的记账凭证转换为“成本系统”的记账凭证，凭证编号可采用“a（b）”的形式，（b）表示会计系统的凭证号，b在成本系统中可能会存在断号，如1（1）、2（2）、3（5）……断号4即为与成本核算无关的会计凭证；若是业务量大且业务内容重复，也可按旬、按周汇总“会计系统”的“有关”凭证，灵活处理，以减少工作量，但在摘要里还是要注明所依据的“有关”或“无关”会计凭证号。这样有利于主管部门进行监审，即：在审查成本核算凭证时便于抽查断号凭证是否真正与成本核算无关。在成本系统中实行权责发生制、配比原则、划分收益性支出和资本性支出、固定资产计提折旧，不仅避免了与高校会计制度中核算原则的冲突,同时还会使两个系统的会计科目和明细账呈现简洁、直观之美。

成本核算的分期与会计上月、季、年期间的划分一致，有利于教育成本的确定。需要指出的是，教育成本的分期核算，与教育对象的成本计算期是有区别的。教育对象的成本计算期是对教育对象负担培养费用所规定的起讫期，它受教育对象培养周期的影响，可以与会计期间一致，也可以不一致。教育成本的分期核算是指成本的具体核算工作（包括费用的归集和分配、计算和报告）都必须按会计期间进行，并于期末对成本核算账户的发生额进行合计汇总，及时计算出教育对象的培养成本和生均成本。

高校教育成本核算应设置“教育成本”、“累计折旧”、“待摊费用”、“预提费用”、“成本结转”和“固定资产”、“固定基金”等相关的会计科目。这里的“成本结转”是一个过渡性质的对应科目，其贷方发生额表示从会计系统中结转过来的与成本核算有关的各项费用支出，但“教育成本”账户的当期借方发生额合计数不等于“成本结转”账户的当期贷方发生额合计数，原因是前者还包含了“会计系统”中没有计提的固定资产折旧费等。具体核算过程可分为两步来进行：第一步，计算出各院系（或学科）的教育成本；第二步，根据“标准学生折算系数”计算出同一院系（或学科）不同学历层次学生的培养成本。

一、人员支出分配的核算

人员支出又称人员经费支出，主要是指工资性支出，包括基本工资、补助工资、津贴、奖酬金和社会保障费等。计入高校教育成本中的人员经费支出是指编制内人员的支出部分，超编的人员支出应当扣除，而且是在编人员的支出也要符合行政人员比例和生师比两项指标。行政管理人员原则上按在编教职工人数的12％－15％掌握，高于标准的，按在职教职工人均工资及福利费水平核减支出，低于12％的不核增支出。

主要会计业务分录举例如表1。

二、公用支出分配的核算

公用支出亦称公用经费支出，是指为培养高等教育对象所发生的日常运行及管理方面的支出。包括办公费、印刷费、水电费、邮电费、 交通 及差旅费、会议及培训费、招待费、福利费、劳务费、维修费和专用材料费等。其中福利费、工会经费分别按工资总额的3％和2％计提，不符合规定的工资和福利费要相应核减，未达到标准的要核增。一般性的维修费用，据实核算；大修理费（维修金额超过该项固定资产原值20％的）要计入固定资产，按照固定资产的预计可使用年限分摊计提折旧。招待费开支标准，地方高校为当年公用支出总额（扣除招待费和维修费后）的2％，*和部属高校为1％。

主要会计业务分录举例如表2。

三、对个人和家庭补助支出分配的核算

对个人和家庭的补助支出是指向个人发放的各项补贴和用于离退休人员的工资性支出，包括离休费、退休费、抚恤金、困难补助、探亲路费、医疗费、住房补贴及助学金等。一次性发放住房补贴且数额巨大的，要采取按学校教职工平均工作年数（即从参加工作到退休之间的年数）的方法进行分摊（一般按30年）。离退休人员费用只计算学校负担的部分，若财政拨款额大于学校支出则该项目计为零。

主要 会计 业务分录举例如表3。

四、固定资产折旧费分配的核算

高等学校的固定资产一般分为六类：房屋和建筑物、专用设备、一般设备、文物和陈列品、图书和其他固定资产。各类房屋建筑物应提折旧，统一按当年房屋建筑物固定资产总值的2％（50年折旧期）计提；对于已投入使用但未办理竣工决算的房屋建筑物，可按暂估价值入账，并计提折旧；土地使用费按合同使用年限平均分摊。各类设备按分类折旧率（专用设备8年、一般设备5年、其他设备均为10年）计提折旧，按设备购置年限已经提取完折旧的设备，不再计提。

主要会计业务分录举例如下页表4。

　 　

五、科研支出分配的核算

科研支出是指高等学校为完成所承担的科研任务以及所属科研机构发生的费用开支。主要包括工资、津贴、课题调研费、会务费、图书资料和设备购置费（折旧）及成果鉴定费等。不同类别不同层次的高等学校，其科研支出占事业支出总额的比重会有很大的差别。高校的科研支出与 教育 培养成本有多大的关系？国家发改委2005年6月在《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》中规定，高校的科研费用按实际发生数的30％计入成本。笔者认为，科研水平的高低直接影响到学校的社会评价和教育水平，从而进一步影响到学生的就业竞争力；同一高校不同院系（或学科）获得的科研经费也会有很大差别，将科研支出计入教育成本以体现它们的差别是完全必要的。至于按多大的百分比来分摊计入，应该容易解决，因为在 计算 总成本和生均成本时，可以设定不同口径的指标：一是包含全部科研费；二是包含30％科研费；三是不含科研费，以满足不同管理层次、不同管理目的的需要。

主要会计业务分录举例如表5。

期末，应由本期负担，但延期支付的费用要借记“教育成本”等相关科目，贷记“预提费用”；支出效益跨期且已记入“待摊费用”的，则要分摊记入“教育成本”。同时，期末应结出“教育成本”与“成本结转”等账户的本期合计和累计数据，再根据教育成本总账和明细账等日常成本核算资料，计算生均培养成本、编制各类教育成本报表；分析各项费用开支的执行情况、成本项目的变动趋势；及时找出管理上存在的缺陷， 总结 经验、吸取教训，采取相应的改进措施。